V roce 2021 se do sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu dostala tato právní věta: „Je-li správce daně v prodlení s úkony v oblasti placení daní, představuje podnět podle § 38 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, právní prostředek ochrany nebo nápravy ve smyslu § 85 s. ř. s., který je nutno vyčerpat před podáním zásahové žaloby.“

Čeho se věc týkala?

Žalobkyně (obchodní společnost) u Krajského soudu v Praze podala tzv. zásahovou žalobu, kterou se domáhala, aby žalovaný finanční úřad zaevidoval na její osobní daňový účet část daně z přidané hodnoty za říjen 2012 a související úrok z neoprávněného jednání správce daně, a to do 14 dnů od právní moci rozsudku. V žalobě uvedla, že před podáním žaloby nevyčerpala žádné prostředky obrany v daňovém řízení, neboť se řídila právním názorem vysloveným v rozsudku rozšířeného senátu NSS ze dne 5. 12. 2017, čj. 1 Afs 58/2017-42.

Podle krajskéh soudu žalobkyně nevyčerpala opravné prostředky

Krajský soud žalobu odmítl usnesením ze dne 23. 6. 2020, čj. 55 Af 19/2018-18. Zdůraznil, že žaloba na ochranu před nezákonným zásahem má subsidiární charakter, přičemž tato subsidiarita má dvojí charakter. Jednak se žalobce může domáhat ochrany u soudu teprve poté, co před správními orgány marně vyčerpá jemu dostupné prostředky nápravy situace, pro niž žádá poskytnout soudní ochranu, jednak mají před zásahovou žalobou přednost ostatní žalobní typy.

V posuzovaném případě žalobkyně dle krajského soudu před podáním zásahové žaloby nevyčerpala prostředky ochrany svých práv dle daňového řádu. Domáhala-li se zaevidování části nadměrného odpočtu na DPH na její osobní daňový účet, pak měla možnost podat proti postupu (nečinnosti) žalovaného námitku podle § 159 daňového řádu, případně podnět podle § 38 odst. 1 písm. b) téhož zákona. Podle krajského soudu z hlediska posuzování přípustnosti zásahové žaloby je nerozhodné, že námitka není pro účely řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu řádným opravným prostředkem ve vztahu k exekučnímu příkazu.

Krajský soud se domníval, že ustanovení § 85 s. ř. s. neomezuje povinnost vyčerpat před podáním zásahové žaloby dostupné prostředky nápravy na řádné opravné prostředky, nýbrž užívá širší pojem „právní prostředky, jimiž se lze domáhat ochrany nebo nápravy. Současně se námitka podle § 159 daňového řádu významně liší od stížnosti podle § 261 téhož zákona. Jde o nárokový procesní prostředek, jehož prostřednictvím lze zjednat nápravu ve věci úkonů správce daně při placení daní. Pokud jde o úrok z neoprávněného jednání správce daně, pak se žalobkyně měla bránit proti jeho nezaevidování v souladu s § 254 odst. 5 daňového řádu námitkou, která je nástrojem „zprocesnění“ zásahu žalovaného. Proti rozhodnutí o námitce lze podat odvolání a rozhodnutí o odvolání napadnout žalobou proti rozhodnutí správního orgánu.

Vedle toho krajský soud konstatoval, že podle jeho názoru žalobkyně zvolila k ochraně svých práv nesprávný žalobní typ. Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti usnesení krajského soudu kasační stížnost, kterou ale NSS zamítl.

NSS: námitka v daném případě není prostředkem ochrany před nečinností

NSS k věci judikoval: „Lze přisvědčit názoru stěžovatelky, že námitka dle § 159 daňového řádu není (dle znění daňového řádu účinného do 31. 12. 2020) prostředkem ochrany před nečinností správce daně v případě nezaznamenání určitého finančního nároku (vratky daně, předpisu úroku apod.) do evidence daní. Jak vyplývá ze samotného textu zákona, námitka je ochranným prostředkem proti všem úkonům správce daně při placení daní. Rovněž lhůta pro její podání se odvíjí ode dne, kdy se osoba zúčastněná na správě daní o úkonu dozvěděla.

Ustanovení § 159 daňového řádu tedy dopadá na situace, kdy je správce daně při placení daní činný a výsledek tohoto jeho aktivního jednání nemá podobu rozhodnutí, proti kterému zákon připouští podání odvolání. Pod pojem úkon naopak nelze podřadit situaci, kdy je správce daně v souvislosti s placením daní pasivní, ač by podle názoru daňového subjektu (resp. osoby zúčastněné na správě daní) měl konat. Podáním námitky se tak osoba zúčastněná na správě daní nemůže bránit proti nečinnosti správce daně.

Prostředkem nápravy je podnět podle § 38 daňového řádu

NSS nicméně konstatoval, že výše uvedené neznamená, že stěžovatelka mohla proti tvrzené nečinnosti žalovaného při vedení evidence daní brojit přímo podáním zásahové žaloby:

„Daňový řád totiž obsahuje prostředek ochrany osoby zúčastněné na správě daní před nečinností správce daně při vydání rozhodnutí či vykonání jiných úkonů. Jedná se o podnět podle § 38, na nějž ostatně odkázal žalovaný a podpůrně i krajský soud. Účelem tohoto nástroje je upozornit nadřízený orgán na to, že správce daně nepostupuje ve věci bez zbytečných průtahů a neprovedl úkon či nevydal rozhodnutí, ačkoliv je k tomu povinen. Shledá-li nadřízený správce daně podnět důvodným, přikáže nejpozději do 30 dnů od jeho obdržení správci daně, aby zjednal nápravu.

Nezjedná-li správce daně nápravu do 30 dnů od přijetí tohoto příkazu, bezodkladně zjedná nápravu nejblíže nadřízený správce daně a o provedených opatřeních vyrozumí osobu, která podala podnět. Daňový řád, jakožto rozhodný procesní předpis, tak dává dotčeným osobám k dispozici prostředek k ochraně jejich subjektivních práv, jímž je možno dosáhnout nápravy. Teprve neuspěje-li osoba zúčastněná na řízení s podnětem, může nastoupit ochrana moci soudní.“

Závěr

Byť se daná věc týkala odvodu placení DPH, dané závěry se plně uplatní také na řízení o odvodu za porušení rozpočtové kázně, ať již vedené na základě malých či velkých rozpočtových pravidel. Není tak rozhodné, zda řízení vede finanční nebo třeba krajský úřad.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 11. 2020, čj. 7 Afs 198/2020-20. 

Více našich textů k problematice dotací najdete zde.