Někdy se prostě příjemce dotace nebo daňový subjekt nevyhne tomu, že dojde k doměření daně nebo uložení odvodu za porušení rozpočtové kázně a poté následuje také vyměření penále. To pro příjemce dotace s ohledem na přísné vymezení v malých i velkých rozpočtových pravidlech mnohdy dosáhne až 100% odvodu.

V rozsudku ze dne 26. 1. 2021 se rozšířený senát NSS zabýval (v kontextu doměření daně a vyměření daňového penále) otázkou, zda se při posuzování splnění podmínek dle § 259c odst. 2 daňového řádu bere v úvahu porušení daňových předpisů, které je skutkovým a právním základem uložení penále, o jehož prominutí daňový subjekt žádá.

Jak rozhodoval finanční úřad

Věc se týkala obchodní společnosti, u které došel finanční úřad k závěru, že byla zapojena do tzv. karuselových podvodů. Ve věci nebylo sporné o tom, že žádost o prominutí penále splňovala formální podmínky obsažené v § 259a odst. 3 daňového řádu (byla podána do tří měsíců od nabytí právní moci platebního výměru na penále) a § 259a odst. 1 daňového řádu.

Finanční úřad považoval za naplněné i podmínky stanovené v § 259c odst. 2 a 3 daňového řádu (v posledních 3 letech nezjistil porušení daňových nebo účetních právních předpisů závažným způsobem ani ze strany společnosti, ani osob, které jsou jeho statutárními orgány).

Úřad, že jednání společnosti nelze hodnotit jako „chybové jednání v dobré víře (zřejmý omyl, chyba či nesprávný výklad hmotného daňového práva), nýbrž jako zapojení do předem nastaveného a organizovaného podvodného obchodního modelu, o kterém daňový subjekt měl a mohl vědět, a kterému se mohl, pokud by přijal racionální a reálně dostupná opatření, jednoznačně vyhnout“. Uvedené jednání finanční úřad zhodnotil jako skutečnost bránící prominutí penále.

Krajský úřad se přiklonil k názoru finančního úřadu

Krajský soud žalobu proti tomuto rozhodnutí zamítl. Jak konstatuje NSS: „Ztotožnil se se závěrem správce daně, že s ohledem na povahu porušení daňových předpisů nelze penále prominout. V této souvislosti uvedl, že z podrobně popsaných závěrů daňové kontroly vyplynulo, že stěžovatel byl účasten řetězového daňového podvodu na dani z přidané hodnoty, přičemž tato jeho účast na základě prokázaných skutečností nebyla nahodilá. Takové jednání představuje natolik závažné porušení daňových předpisů, pro které nelze uložené penále prominout, a nelze nijak zohlednit ani stěžovatelem namítanou skutečnost, dle níž šlo z jeho strany o jediný případ porušení povinností.“

Jak věc vyhodnotil rozšířený senát NSS?

Rozšířený senát k věci judikoval: „Ukládání trestu je obecně založeno na dvou základních principech, principu zákonnosti trestu a individualizace trestu. Při individualizaci trestu se zkoumá, zda a jak bylo přihlédnuto ke všem specifikům konkrétního případu a zda byl v rámci zákonné trestní sankce vybrán pro pachatele takový druh trestu a v té výměře, která splní účel trestu a není zjevně nepřiměřená. Mezi hlediska individualizace trestu patří zejména závažnost správního deliktu, význam chráněného zájmu, který byl správním deliktem dotčen, způsob spáchání správního deliktu, jeho následky a okolnosti, za nichž byl spáchán. Při posuzování konkrétní závažnosti správního deliktu není hlavním kritériem skutková podstata deliktu, nýbrž především intenzita skutkových okolností, za kterých došlo k porušení právem chráněných hodnot a zájmů v konkrétním případě (srov. rozsudek NSS ze dne 30. 6. 2008, čj. 4 As 37/2007-119).

Bylo-li by zdrojové jednání automaticky posuzováno v rámci vylučovací klausule dle § 259c odst. 2 daňového řádu, znamenalo by to, že porušení, za které byla dodatečně vyměřena daň a uloženo penále, by vylučovalo jeho prominutí, bez ohledu na specifika konkrétního případu.

Naopak posouzení porušení, jež je skutkovým a právním základem penále, o jehož prominutí daňový subjekt žádá, v rámci správního uvážení dle § 259a odst. 2 daňového řádu s ohledem na povahu, intenzitu či jiné okolnosti tohoto porušení „vrátí zásadu individualizace uloženého penále do hry“, avšak vzhledem k zákonné konstrukci „automatického“ uvalení této sankce až ve fázi jejího prominutí. Je to totiž první a současně jediná příležitost individualizace konkrétně uloženého trestu, zahrnující správní úvahu o tom, zda, případně v jaké výši, penále prominout.

Nemá-li správce daně žádnou diskreci při uložení sankce, je nutné přijmout takový výklad, který tuto diskreci umožní alespoň ve fázi jejího promíjení.“

Závěr: rozhodnutí o prominutí penále musí být vždy odůvodněno

Rozšířený senát k námitkám společnosti uvedl, že „nesdílí názor stěžovatele, že přijatý výklad hraničí s libovůlí. I když správce daně rozhoduje na základě správního uvážení, v rámci kterého kromě povinných kritérií četnosti a součinnosti zohlední ve vzájemné souvislosti mj. i povahu zdrojového jednání, nejedná se o libovůli či bezkriteriální rozhodování.

Rozhodnutí o prominutí penále musí být vždy řádně odůvodněno a musí být zcela zřejmé, že z mezí a hledisek správního uvážení správce daně nevybočil. I v těchto případech musí správní orgán respektovat stanovené procesní postupy a elementární právní principy správního rozhodování. Nezákonnost takovéhoto rozhodnutí pak může spočívat např. v překročení nebo zneužití stanovených mezí správního uvážení (§ 78 odst. 1 s. ř. s.) nebo může být způsobena porušením procesních předpisů.“

Podle usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 1. 2021, čj. 1 Afs 236/2019-83.

Více našich textů k problematice dotací najdete zde.